Основой для исчисления налоговой базы по НДФЛ для предпринимателей является стоимостная оценка всех подлежащих налогообложению его доходов. Это предусмотрено ст. 210 НК РФ, согласно которой при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

Индивидуальный предприниматель, который платит налоги по традиционной системе, должен вести Книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций, форма которой предусмотрена в Порядке учета доходов и расходов. По данным этого документа рассчитывается налоговая база.

Для правильного определения своей налоговой базы за текущий год предпринимателю надо решить три главных вопроса: какие доходы, когда (в каком налоговом периоде — текущем или следующем) и в какой сумме должны быть учтены им в качестве доходов от предпринимательской деятельности.

Что такое «доходы от предпринимательской деятельности»?

Как мы уже отметили, в соответствии со ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Если из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда или иных органов производятся какие-либо удержания, то последние не уменьшают налоговую базу.

Таким образом, в налоговую базу у предпринимателя включаются все доходы. Это могут быть:

- доходы, полученные от реализации товаров (работ, услуг);
- доходы, полученные от участия в договоре о совместной деятельности;
- суммы полученных штрафных санкций;
- стоимость имущества, полученного безвозмездно;
- проценты, начисляемые банками по остаткам на расчетных счетах предпринимателя;
- в отдельных случаях также доходы в виде разницы в ценах, когда товары (работы, услуги) реализуются по ценам ниже рыночных.

Еще раз повторим: предприниматель в составе своих доходов учитывает все поступления, полученные в рамках операций, связанных с его предпринимательской деятельностью.

Традиционно основная масса дохода предпринимателя образуется за счет выручки от реализации его продукции, товаров, работ или услуг.

По общему правилу под реализацией понимается передача прав собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого и оказание услуг, осуществляемые на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) (ст. 39 НК РФ).

Для правильного исчисления налоговой базы по НДС налогоплательщику важно четко представлять себе, что понимается налоговым законодательством под терминами «товар», «работа» и «услуга». Данные термины определены в ст. 38 «Объект налогообложения» части первой НК РФ. В ней, в частности, даны следующие определения данных понятий для целей налогообложения:

- товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. При этом под имуществом в НК РФ понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ (п. 2 ст. 38 НК РФ);
- работой признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организаций и (или) физических лиц;
- услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Рассмотрим эти понятия более подробно. Определение, данное Налоговым кодексом товару, отсылает нас к нормам ст. 128 ГК РФ, согласно которой к имуществу относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, а также имущественные права, связанные с имуществом.

Но поскольку имущественные права, согласно специальной оговорке, присутствующей в п. 2 ст. 38 НК РФ, не признаются для целей налогообложения имуществом, они не могут в общем случае рассматриваться в качестве товара.

Следовательно, доход предпринимателя от реализации принадлежащих ему имущественных прав не может рассматриваться как доход от реализации.
Но это не значит, что данные его доходы не должны учитываться в составе налоговой базы при исчислении НДФЛ. Просто они будут учтены не как доходы от реализации, а как прочие доходы предпринимателя, связанные с его предпринимательской деятельностью. Это в полной мере относится и к реализации (уступке) прав требования, то есть когда предприниматель продает принадлежащие ему долги третьих лиц.

Понятие работы, содержащееся в НК РФ, полностью соответствует ее определению в гражданском законодательстве. Среди основных видов работ можно назвать строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные, научно-исследовательские и опытно-конструкторские и др.

Что касается определения такого объекта налогообложения, как услуга, то здесь главные разногласия возникают по поводу того, относится или нет к данному виду аренда.
Дело в том, что согласно нормам ГК РФ в отличие от договора услуг договор аренды имеет явное материальное выражение. Его предметом является имущество, передаваемое в пользование арендатору и подлежащее возврату арендодателю по истечении срока договора, а не совершение последним каких-либо действий. Следовательно, договор аренды, исходя из норм гражданского законодательства, не может быть отнесен к числу договоров на оказание услуг.

Однако, с практической точки зрения, как и в случае с продажей имущественных прав, для вопроса учета доходов от аренды в составе доходов предпринимателей данный спор не имеет принципиального значения.

Если говорить о включении в состав доходов предпринимателя стоимости имущества, полученного им безвозмездно, то речь в данном случае идет именно о безвозмездном получении ценностей в рамках предпринимательской деятельности гражданина.

Это могут быть деньги или товарно-материальные ценности, дополнительно полученные предпринимателями от покупателей и заказчиков помимо оплаты по договорам или от прочих лиц, не являющихся покупателями (заказчиками), но для целей осуществления предпринимательской деятельности.

Величина таких доходов в этих случаях определяется в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ, то есть по рыночным ценам. Это требование установлено ст. 211 НК РФ.
Полученные гражданами подарки облагаются НДФЛ, но только в тех случаях, когда они получены от юридических лиц, и только если стоимость подарка превышает 4000 руб. (пп. 28 ст. 217 НК РФ). Данный общеустановленный порядок налогообложения должен применяться, когда получение подарка не связано с финансово-хозяйственной деятельностью предпринимателя.

Порядком учета доходов и расходов прямо предусмотрено, что в состав доходов от предпринимательской деятельности следует включать суммы, полученные предпринимателем от реализации имущества, которое он раньше использовал в своей предпринимательской деятельности. Это полностью соответствует концепции обособления в целях налогообложения всех доходов физического лица, связанных именно с его предпринимательской деятельностью. Из этого следует вывод, что предприниматель имеет право на имущественный вычет в соответствии со ст. 220 НК РФ (в сумме фактических затрат на приобретение или в виде установленных фиксированных сумм, зависящих от вида имущества), если он продает имущество, которое не использовал для предпринимательской деятельности, то есть как простое физическое лицо. Вместе с тем он может уменьшить сумму от реализации ранее использовавшегося в предпринимательской деятельности имущества на остаточную стоимость такого имущества.

Пример 1. Предприниматель С.И. Сидоров, занимающийся деревообработкой, использовал в своей предпринимательской деятельности токарный станок, первоначальная (покупная) стоимость которого 22 000 руб.
Через какое-то время предприниматель решил продать указанный станок за 15 000 руб. Сумма начисленной амортизации, учтенной ранее в составе профессиональных вычетов предпринимателя по данному станку, к моменту его продажи составила 16 000 руб.
Таким образом, налогооблагаемый доход С.И. Сидорова от продажи токарного станка составит 9000 руб. (15 000 - (22 000-16 000)).